Droit Fiscalité belge

Supposons une personne assujettie à la TVA qui fait l'acquisition d'un véhicule de type monovolume ou 4 x 4 et qui porte en compte de TVA la totalité de la taxe ayant grevé cette acquisition, sans tenir compte de la limitation de 50 % énoncée à l'article 45 § 2 CTVA.

Un tel véhicule peut être qualifié d'utilitaire au sens vernaculaire du terme, mais il peut aussi être affecté à une utilisation mixte, sauf aménagement spécifique.

L'assujetti pourra t'il déduire la totalité de la TVA ?

L'article 45 § 1 du CTVA garantit le droit du contribuable de déduire totalement les taxes ayant grevé les biens qui lui ont été fournis, dans la mesure où il utilise ces biens pour effectuer des opérations taxées.

Ce droit de déduction totale connaît une exception énoncée à l'article 45 § 2 du CTVA : le droit à déduction est de 50 % pour toutes les voitures automobiles soumises à la TVA, sans qu'il y ait lieu d'encore distinguer selon que ces voitures servent exclusivement au transport de personnes, ou tant à ce transport qu'au transport de marchandises (v. n° 79 de la circulaire du 24 novembre 1970, n° 79, modifiée par la circulaire du 12 juillet 1971, n° 113).

On notera au passage que lorsqu'un assujetti utilise une voiture automobile tant à des fins professionnelles qu'à des fins autres que professionnelles, la déduction s'opère suivant la quotité d'affectation professionnelle mais elle ne peut en aucun cas dépasser 50 % des taxes qui ont été acquittées.

A quel véhicules s'applique l'article 45 § 2 CTVA?

L'article 45 § 2 du Code s'applique aux voitures pour le transport non rémunéré de personnes, aux véhicules mixtes, minibus et certains véhicules 4 x 4. L'exception ne vise donc pas les véhicules servant exclusivement au transport de marchandises, soit les camions et camionnettes.

La catégorie sous laquelle le véhicule est immatriculé sur le plan de la législation de la circulation routière, auprès de la D.I.V., n'est pas déterminante en soi de l'application ou non de la limitation (Manuel TVA, art. 339).

Il y a lieu de s'en tenir aux caractéristiques intrinsèques propres des véhicules, lesquels doivent être aptes à être utilisés pour le transport de personnes ou exclusivement pour le transport et de marchandises.

La loi n'évoque donc pas le terme de véhicule utilitaire : elle vise seulement les véhicules qui servent exclusivement ou partiellement au transport non rémunéré de personne. On en déduit a contrario que seule la TVA sur l'acquisition de véhicule servant exclusivement au transport de marchandise peut être entièrement déduite.

Ce type de véhicule (camion et camionnette) n'est pas davantage décrit dans la loi.

C'est la raison d'être des circulaires qui donnent à l'administration des lignes de conduite permettant une application coordonnée de la loi. Cependant les circulaires n'ont pas de valeur normative contraignante envers les contribuables (Gand 28 septembre 2000, Fisc. Act. 2000, liv. 35).

Ces circulaires n° 10/1987 et 25/1990 relatives aux véhicules à double cabine décrivent les critères distinctifs sur base desquels l'administration accepte la déduction totale ou à 50 %.

Il est notamment question des vitres latérales, l'administration estimant dans sa grande sagesse que les marchandises, au contraire des personnes, n'ont pas besoin de fenêtre. C'est la raison pour laquelle certains assujettis place des panneaux publicitaires amovibles sur le flanc de leur véhicule.

Qu'en est-il de cette réglementation ?

La première question est de savoir si la réglementation belge est conforme à la 6^ième directive TVA européenne.

On sait en effet que la directive garantit le droit à la déduction, qui est un pilier du droit de la TVA. Les Etats peuvent modaliser et réduire ce droit pour autant que les atteintes y apportées soient proportionnels aux objectifs poursuivis par la législation nationale, et à a légitimité des ces objectifs (principe de proportionnalité).

En l'espèce, la loi belge entend éviter la fraude que constitue l'usage privé de véhicules affectés à une activité professionnelle puisque la TVA n'est pas déductible sur les dépenses privées. A cet effet, la loi réduit à 50 % la TVA sur les véhicules susceptibles de transporter des personnes, donc d'être utilisés à des fins privées.

La jurisprudence de la Cour de justice européenne considère cependant que la limitation imposée par la loi belge n'est pas en contradiction avec la législation européenne puisqu'elle était déjà prévue dans la législation nationale avant l'entrée en vigueur de la directive, soit le 1er janvier 1978, et que son maintien est ainsi rendu possible, en vertu de l'article 17, 6, alinéa 2, de la directive, et ce jusqu'à ce que le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, détermine les dépenses n'ouvrant pas droit à la déduction de la TVA (Aff. C43/96 du 16 juin 1998 ; Aff. C338/98 du 8 novembre 2001).

La C.J .C.E. estime en effet que les Etats sont autorisés à maintenir des exclusions générales du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée due sur l'achat de véhicules automobiles utilisés par l'assujetti pour les besoins de ses opérations taxées, même si ces véhicules étaient un outil indispensable à l'exercice de l'activité exercée par l'assujetti concerné ou si ces véhicules ne pouvaient pas, dans un cas concret, être utilisés à des fins privées par l'assujetti concerné (Aff. C305/97 du 5 octobre 1999).

La seconde question est de vérifier la portée sur la question de la déduction de la TVA, de l'immatriculation comme camionnette double cabine du véhicule en question. En effet, les critères d'agréation comme camionnette sont pris de concert entre l'administration des transports et de la TVA.

Dans un jugement du tribunal de première Instance de Anvers du 7 novembre 2001 concernant une Chrysler Voyager Crew Cab, le certificat de conformité, le certificat d'inscription et le certificat de visite, décrivait le véhicule comme une camionnette. A la suite d'un contrôle de la TVA, il fut constaté que ce véhicule était une voiture et non une camionnette, de sorte que par application de l'art. 45 § 2 du CTVA, la déduction de la TVA payée devait être limitée à 50 %. Le tribunal considère que l'administration n'est pas engagée par la reconnaissance du véhicule comme camionnette par le Ministère des Communications et qu'il était établi que le véhicule fut abusivement approuvé en tant que camionnette et ne répondait donc pas aux critères pour être considéré comme tel.

Le tribunal observe en outre qu'il appartient à l'assujetti de prouver qu'il répond à toutes les conditions du droit à la déduction intégrale.

Par contre, dans un jugement du 30 mai 2001, le tribunal de première instance de Bruxelles a jugé que si les circulaires sont modifiées à plusieurs reprises, l'assujetti ne pouvait pas être responsable de ce qu'un véhicule, initialement admis comme camionnette perde cette qualité sur le plan de la déduction de la TVA.

Cependant cette décision est basée sur le principe de sécurité juridique et ne porte aucune appréciation sur la validité et la pertinence des critères et descriptions des camionnettes par l'administration.

Le tribunal de première instance de Leuven a jugé récemment (14 juin 2002) que la non obturation des vitres latérales n'était pas une raison suffisante pour considérer qu'une Chrysler Voyager Crew Cab n'est pas une camionnette au regard de la TVA.

Par contre, dans un jugement du 2 avril 2001, le tribunal de Brugge avait refusé cette qualité à la même voiture au motif que son agencement révélait 2 rangées de sièges dans l'habitacle, séparé de l'habitacle par un treillis métallique. Les deux rangées de sièges permettaient de transporter des personnes et conféraient au véhicule un caractère mixte excluant la déduction de 100 % de la TVA.

On peut aussi se demander si la réglementation en cause est conforme au principe d'égalité garanti par la Constitution (art. 10), autrement dit si le choix d'exclure tous les véhicules à vocation mixte n'est pas excessif ou arbitraire pour prévenir la fraude que constitue l'usage privé de véhicules professionnels.

Dans l'affaire des Autos-écoles, la Cour d'Arbitrage a répondu par la négative, estimant que l'article 45 § 2 qui limite le droit des auto-écoles à la déduction de la taxe à concurrence de 50 %, quelle que soit la destination économique donnée à ces véhicules, ne viole pas les articles 10 et 11 de la Constitution.

Que faut-il déduire de ce qui précède :

• que les textes réglementaires mis en oeuvre par l'administration ne sont pas en soi critiquables,

• que les circulaires au moyen desquelles elle s'oblige à appliquer ces textes sont indicatives jusqu'à preuve contraire puisque la preuve du droit à déduction pèse sur l'assujetti,

• que cette preuve est possible puisque les critères résultant des circulaires ne lient pas directement les assujettis ni le tribunal appelé à statuer en cas de contestation,

• que l'immatriculation, même basée sur les mêmes critères, ne lie pas davantage le tribunal.

En conséquence, il faut vérifier si concrètement le véhicule en question est ou non totalement incompatible avec le transport de personne.

L'existence de fenêtre n'est pas en soi révélatrice.

Par contre si le véhicule est équipé de sangles d'arrimage de marchandises, et non de siège, il existe des chance de revendiquer la déduction de la totalité de la TVA.

A défaut d'éléments probants démontrant qu'il est impossible d'utiliser la deuxième cabine pour transporter des personnes, la TVA sera déductible à 50 % seulement.
On constate qu'il ne s'agit donc pas tant du type de véhicule (Van, 4 x 4, Minibus, etc.) mais outre l'immatriculation indicative, d'appréciation concrète du seul usage possible pour le véhicule.

Rare sont les 4 x 4 ou les monovolumes qui ne permettent pas de transporter des personnes.

Soyons donc prudent lors de l'achat ...